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Date maj : 05/03/2014

Bulletin CNCC n°168 (décembre 2012)

Comptabilisation des opérations de l’activité de change par une société n’ayant pas le statut d’établissement de crédit

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 735-738

La Commission des études comptables de la CNCC a été interrogée sur le mode de comptabilisation et de présentation des opérations de change manuel dans les comptes annuels d’une société qui, n’étant pas un établissement de crédit, a pour activité principale le change manuel.

Il en résulte que la société relève de la réglementation comptable de droit commun et non de la réglementation particulière appliquée aux établissements de crédit.

Ainsi, la Commission estime que les opérations d’achats et de ventes de devises effectués par une société ne relevant des établissements de crédit doivent être analysées comme des opérations de négoce. Selon la réglementation comptable, les flux d’achats et de ventes de devises s’enregistrent dans les comptes de charges et de produits d’exploitation.

Ces opérations, étant effectuées au comptant, ont comme contrepartie un compte de trésorerie. Les décaissements et les encaissements sont valorisés au cours de la devise à la date de l’achat ou de la vente.

La Commission a précisé que les stocks de devises existants à la clôture de l’exercice doivent être dépréciés si, à la clôture de l’exercice, leur valeur actuelle est devenue inférieur à leur valeur nette comptable.

  

Dépréciation des immobilisations d’une entreprise concessionnaire

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 739-744

La Commission des études comptables de la CNCC a étudié la possibilité d’une dépréciation d’actif d’une société concessionnaire d’une activité portuaire. Les investissements, mis en service en N-2, correspondaient à la construction de passerelles destinées à accueillir le trafic passager d’un port de commerce. Suite à l’arrêt de l’activité en N-1, les infrastructures ne sont plus exploitées et aucune activité n’est prévue dans un avenir proche.

La société concessionnaire pratique un amortissement technique des actifs concernés selon un mode linéaire sur la durée résiduelle de la concession. L’entité ne pratique pas d’amortissement de caducité. Les immobilisations seront remises gratuitement au concédant à la fin de la concession. Il n’existe pas de distinction entre les biens renouvelables et les biens non-renouvelables mis en concession.

La Commission a rappelé que le plan comptable général prévoit que le maintien au niveau exigé par le service public des installations concédées est assuré par le jeu des amortissements ou par des dépréciations adéquates et en particulier les provisions pour renouvellement.

Les entités concessionnaires retiennent, en général, les dispositions du Guide comptable des entreprises concessionnaires de 1975. Selon celui-ci, les immobilisations, renouvelables et non-renouvelables, concédées à remettre gratuitement au concédant en fin de concession doivent faire l’objet d’un amortissement de caducité.

Dans le cas présent, la société concessionnaire n’a pas retenu les dispositions prévues par le Guide comptables des entreprises concessionnaires de 1975. Cependant, le mécanisme comptable appliqué permet, en amortissant les biens mis en concession sur la durée du contrat, de compenser leur remise sans indemnité au concédant au terme de la convention.

Si la valeur actuelle des actifs est devenue inférieure à sa valeur nette comptable, cette dernière devra être ramenée à sa valeur actuelle par le biais d’une dépréciation. Si une dépréciation est comptabilisée, la base amortissable de l’actif déprécié devra être modifiée de manière prospective.

L’annexe devra préciser le traitement comptable retenu et en particulier les données et hypothèses sur lesquelles se fondent la société pour déterminer les dépréciations.

Comptabilisation du prélèvement forfaitaire libératoire lors d’une distribution de dividendes

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 745-747

La Commission des études comptables de la CNCC s'est prononcée sur le traitement de la comptabilisation du prélèvement forfaitaire libératoire lors d’une distribution intervenu en décembre de l’année N.

Dans le cas présent, la mise en paiement était immédiate par inscription au crédit des comptes courants des deux associés personnes physiques.

La Commission a rappelé que la décision de distribution d’un dividende avait pour conséquence la comptabilisation au crédit du compte 457 « Associés dividendes à payer » de la totalité du dividende.

Lors de la mise en paiement, le compte 457 « Associés dividendes à payer » est débité du montant total du dividende par le crédit du compte courant de chaque associé pour le montant net de prélèvement libératoire, ce dernier étant comptabilisé dans le compte 442 « Etats – Impôts recouvrables sur des tiers pour le montant du PFL ».

Au cas particulier, la décision de mise en paiement étant située au 31 décembre N, date de l’inscription des dividendes en comptes courants des associés, la société doit à cette date :

-          Comptabiliser les dividendes nets du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux,

-          Constater en dette vis-à-vis du trésor public pour le montant du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux.

L’augmentation du taux d’accidents du travail entraine-t-il la constitution d’une provision ?

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 747-749

La Commission des études comptables a traité comptablement le cas d’une constitution éventuelle de provision suite à l’augmentation du taux d’accidents du travail.

En cas de survenance d’accidents et/ou de maladies professionnelles durant l’année N, le taux d’accidents du travail est majoré les années suivantes.

La Commission a rappelé que l’assiette de cotisations des charges est constituée des rémunérations assujetties versées mensuellement. Ainsi, le taux N+1, résultat de la sinistralité intervenue les années antérieures s’applique aux rémunérations versées en N+1.

La Commission a donc estimé que la constitution d’une provision, à la clôture de l’exercice N, n’est pas justifiée et qu’elle ne peut être constituée.

Obligation d’établir et de publier des comptes consolidés dans le cas d’activité des filiales différentes de celle de la société mère

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 749-753

La Commission des études comptable s'est prononcée sur la possibilité de ne pas établir et publier des comptes consolidés d’un groupe constitué de filiales ayant de forte diversité d’activités et dont la variabilité du chiffre d’affaires est très élevée.

Une société d’économie mixte d’aménagement (SEMA) détient 2 filiales à 100% dédiées aux activités de promotion immobilière et de gestion de patrimoine. Le groupe devant établir et publier des comptes consolidés en N car les seuils ont été dépassés en N-1 voudrait se dispenser de cette obligation aux motifs d’une disparité d’activités entre les filiales et d’une variabilité importante des seuils.

Selon le paragraphe 200 de l’annexe du règlement CRC n°99-02 relatif aux comptes consolidés, les groupes peuvent, exceptionnellement, mettre en équivalence les filiales dont les activités, différentes du groupe, ne donneraient pas  une image fidèle du patrimoine

Cependant, les seuils à retenir pour l’obligation d’établir des comptes consolidés sont calculés par l’addition des différents comptes individuels sans préjuger des méthodes de consolidation retenues in fine.

Dans le cas présent, la Commission estime qu’il n’est pas possible d’ignorer le chiffre d’affaires des filiales consolidées selon la méthode de mise en équivalence.

De plus, la portée de la dérogation prévue dans le paragraphe 200 de l’annexe du règlement CRC n°99-02 a été fortement limitée par l’ordonnance n°2004-1382 du 20 décembre 2004.

Ainsi, l’addition des chiffres d’affaires de la SEMA et de ses filiales conduit à constater un dépassement de seuils pour l’exercice N-1. Le groupe doit donc établir des comptes consolidés dès la clôture N. La SEMA doit également nommer un co-commissaire aux comptes.

Obligation d’établir des comptes consolidés en N suite à la perte de contrôle des filiales

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 754-757

La Commission des études comptables de la CNCC a été interrogée sur l’obligation d’établir et de publier des comptes consolidés d’un groupe de sociétés suite à des opérations de restructuration.

La société mère S établit des comptes consolidés le 31 août selon le règlement CRC n°99-02. Le périmètre est constitué d’une société intégrée globalement, d’une société intégrée proportionnellement et de deux sociétés consolidées par mise en équivalence.

Au cours de l’année N, la société S a apporté tous les titres détenus de filiales consolidées à une société H. Les titres H reçus en rémunération de l’apport ont été apportés à une holding G. A l’issue de ces opérations, la société S détient 15% de la nouvelle holding G. La société S n’exerce aucun contrôle ni sur le groupe G ni sur aucune des entités détenues par ce groupe.

La Commission a, dans un premier temps, rappelé qu’il fallait apprécier le caractère d’influence notable de la société mère sur ses filiales. Selon le paragraphe IV de l’article L. 233-16 du code de commerce, l’influence notable est présumée lorsque la société dispose directement ou indirectement d’une fraction au moins égale à 20% des droits de vote. De plus, selon le paragraphe 1004 du règlement CRC n°99-02, l’influence notable est définie comme le pouvoir de participer aux politiques financière et opérationnelle d’une entreprise sans en détenir le contrôle.

Dans l’hypothèse, où la société mère n’exerce pas d’influence notable sur ses filiales, le groupe n’a pas d’obligation d’établir des comptes consolidés.

Sous l’hypothèse d’une influence notable, la Commission s’est interrogée sur l’obligation d’établir des comptes consolidés.

Pour savoir si un groupe est dispensé d’établir des comptes consolidés en N, l’analyse doit être conduite à partir du périmètre du groupe tel qu’il existe en N, mais l’appréciation de sa taille permettant, le cas échéant, une exemption de consolidation se fait sur la base d’agrégats calculés à partir des comptes N-1 et N-2 des sociétés formant le groupe en N.

Dans le cas présent, la société S détient 15% de la société G et ne la contrôle pas. Afin de calculer les effets de seuils, seules les sociétés contrôlées sont retenues, soit la société S.

La Commission constatant que la société S ne dépasse pas les seuils d’obligation d’établir des comptes consolidés, a estimé que le groupe peut se prévaloir de l’exemption d’établir et de publier des comptes consolidés.

Comptabilisation des biens mis en concession et destinés à être repris par le concédant

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 758-760

La Commission des études comptables s’est prononcée sur le traitement comptable de biens mis en concession et destinés à être reprise par le concédant.

Une société a obtenu une concession d’une section d’autoroute consentie par l’Etat pour une durée de 50 ans. L’Etat apporte une section déjà construite, le concessionnaire étant chargé de terminer l’autoroute. L’ensemble sera restitué au concédant à l’issue des 50 ans. La rémunération du concessionnaire résultera des redevances facturées aux usagers. La remise au concédant des immobilisations créées par le concessionnaire s’effectue sans indemnité.

La Commission a précisé que les immobilisations mises dans la concession par le concédant sont comptabilisées à l’actif du bilan du concessionnaire dans des comptes 22 « immobilisations mises en concession » avec comme contrepartie au compte 229 « droits du concédant au passif du bilan » classé dans les autres fonds propres.

Les droits du concédant faisant partie des autres fonds propres sont exclus des capitaux propres et ne peuvent donc être retenus dans l’appréciation de la perte de la moitié du capital social en vertu des articles L. 225-248 et R. 123-190 du code de commerce.

Valorisation des apports dans le cadre d’une acquisition de titres en numéraire d’une société suivie par la fusion-absorption de celle-ci

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 761-763

La Commission des études comptables a été interrogée sur le mode de valorisation des apports de titres (valeur réelle ou valeur comptable) dans le cadre d’une fusion absorption intervenant immédiatement après l’acquisition des titres.

Les sociétés A & B n’ont aucun lien en capital ni aucun actionnaire commun. Suite à un protocole, la société A acquiert les titres de B lui conférant le contrôle de cette dernière. Immédiatement après l’acquisition des titres, la société A absorbe B.

La Commission rappelle que les principes comptables retenus dans le règlement CRC n°2004-01 s’inspirent des dispositions applicables aux comptes consolidés.

Selon la Commission, il convient de déterminer si les transactions (acquisition des titres puis fusion) ne forment que les deux étapes d’une même opération unique ou si les deux opérations successives se justifient économiquement sans lien entre elles.

Dans le premier cas, la fusion intervient dans le contexte d’un changement de contrôle, c’est-à-dire entre entités sous contrôle distinct et les apports sont évalués à leur valeur réelle.

Dans le  second cas, la fusion intervient dans le contexte d’entités sous contrôle commun et les apports seraient évalués à la valeur comptable.

Dans le cas présent, la Commission relève que les deux opérations résultent d’un même et unique protocole d’accord. Dans ce cadre, et au regard de la brièveté du délai d’exécution, la Commission estime que l’acquisition des titres puis la fusion sont réalisées dans le cadre d’une seule opération globale entre entités sous contrôle distinct. Les apports doivent être évalués à la valeur réelle.

La Commission précise qu’en l’absence de délai rapide, sans que ce retard soit dû à des questions d’ordre purement formel ou administratif, l’opération de fusion serait alors distincte de l’acquisition des titres. Les apports seraient, dans ce cas, valorisés à la valeur comptable.

Sort des amortissements dérogatoires des frais d’acquisition des titres de la société absorbée

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 764-766

La Commission des études comptables s’est prononcée sur le traitement comptable de la provision réglementée des amortissements dérogatoires sur les frais d’acquisition des titres suite à la dissolution par confusion de patrimoine des titres acquis.

Une société d’exercice libéral (SEL) a acquis la totalité des titres d’une autre SEL. Les frais d’acquisition ont été portés en coût d’acquisition des titres et amortis, de façon dérogatoire, sur une durée de 5 ans. La SEL a, immédiatement suite à l’acquisition des titres, procédé à une dissolution par confusion de patrimoine. Cette opération a été placée sur le plan fiscal sous le régime spécial des fusions prévu à l’article 210 A du Code général des impôts.

La Commission rappelle que, dans le cas présent, les provisions réglementées correspondant aux amortissements dérogatoires sur les frais d’acquisition des titres doivent être calculées au titre de la période écoulée entre la date d’acquisition des titres et la date de la dissolution par confusion de patrimoine.

Dans la mesure où les titres ont été annulés dans le cadre de la dissolution par confusion de patrimoine, la provision réglementée correspondante n’a plus d’objet et doit être reprise par le crédit du compte 78725 « reprises sur provisions réglementées – Amortissements dérogatoires ».

La Commission rappelle que la valeur attribuée au mali technique du point de vue comptable ne préjuge pas de celle qui résulte de l’application des règles fiscales.

Date de comptabilisation de la quote-part des résultats d’une société en participation  revenant aux associés

Bulletin CNCC n°168 décembre 2012, pages 770-772

La Commission des études comptables a été interrogée sur la date à retenir de comptabilisation de la quote-part des résultats revenant aux associés d’une société en participation au regard des dispositions prévues dans les statuts.

La Commission a rappelé que la société en participation qui n’étant pas immatriculée au registre du commerce et des sociétés n’a pas de personnalité morale.

Selon la Commission, les opérations réalisées par la société en participation sont à comptabiliser comme un contrat entre partenaires. La comptabilité de la société en participation doit ainsi refléter l’effet des opérations réalisées sur les résultats et sur les droits réciproques des associés.

La Commission a précisé que l’article 391-1 du Plan comptable général ne précise pas la date de comptabilisation de la quote-part du résultat des associés.

Ainsi, les associés doivent comptabiliser leur quote-part de résultats au fur et à mesure de la réalisation des opérations de la société en participation au cours de l’exercice N, peu importe les dispositions des statuts sur la date de répartition des résultats.

La décision de répartition prise par les associés en N+1 peut éventuellement aboutir à modifier les évaluations effectuées par chaque associé dans ses propres comptes.



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